Организации на общей системе налогообложения (ОСНО), а также организации на упрощенной системе налогообложения (УСН), которые для расчета налога учитывают доходы и расходы, несут риск непризнания процентных расходов в налоговой базе по расчету налога. В случае реализации такого риска процентные расходы исключаются из налоговой базы, что приводит к увеличению налоговой базы и, как следствие, самого налога.
В статье рассмотрим основные риски, которые могут привести к исключению процентных расходов из налоговой базы.
Отсутствие экономической целесообразности в сделке, профинансированной за счет займа или кредита, проценты по которым учли в налоговой базеЭкономическая целесообразность в действиях компании подразумевает возможность получить экономическую выгоду/доходы для организации. Если компания совершила действие, лишенное экономической целесообразности и не приводящее даже потенциально к получению дохода, то расходы от совершения такого действия не могут быть учтены для целей расчета налога. Так, собственно, и произошло в судебном деле российского ООО - дело № А76-30513/2021.
ООО взяло кредит в банке, чтобы этими средствами профинансировать иностранную фирму, аффилированную с ООО. Эта инофирма получила средства в долг и оплатила ими долю в уставном капитале самого ООО, а также долю в уставном капитале другого юр лица.
Заемные обязательства инофирмы через череду сделок были в итоге прекращены, а вот кредит российского ООО от банка остался и его нужно было обслуживать.
Суд посчитал, что российское ООО не получило экономических выгод от использования кредита, а, наоборот, - одни убытки в виде процентов по кредиту. А вот у инофирмы эта экономическая выгода возникла, так как иностранная фирма приобрела в итоге доли в уставных капиталах юр лиц, вследствие чего заимела право на получение дивидендов с прибыли. Получилось, что российское ООО взяло на себя расходы в виде процентов по кредиту, а экономическую выгоду получила иностранная фирма, которая не платит налогов в РФ. Налоговая инспекция не согласилась с таким подходом, а суды ее поддержали. Российскому ООО, которое получило кредит в банке на цели, не связанные с извлечением экономических выгод, доначислили налоги и штрафы.
Когда реальная цель займов - сохранение права на УСНДоходы налогоплательщиков на УСН признаются в момент поступления денежных средств за товары, работы, услуги. Если в отчетном периоде товар поставлен или услуга оказана, но деньги за это покупатель не перевел, то и дохода нет для целей исчисления налога.
Организации на УСН, которые приближаются в отчетном периоде к пороговому значению выручки, установленному для применения УСН, равному в 2025 году 60 млн. руб. (нижний порог, позволяющий не начислять НДС при продажах) или 450 млн. руб. (верхний порог, выше которого применять УСН нельзя), могут прибегать к хитрости и проводить оплату от покупателей не как оплату, а как заем. Конечно, не все покупатели согласятся на такую схему, но если покупатель - аффилированное лицо, которое впоследствии и продает товар/услугу на сторону, то такую схему налогоплательщик может попытаться провернуть. Однако, такие пируэты вряд ли останутся незамеченными для инспекции. Например, дело А37-2759/2017 наглядно демонстрирует, что бывает с теми, кто пытается воспользоваться такой хитростью. Как выяснили инспекторы, компания сбывала товар своему собственнику, который состоял на учете в качестве ИП. Собственник не спешил оплачивать поставленный товар, но исправно выдавал компании беспроцентные займы. Суд решил, что деловой цели у займов не было, произошла подмена инструментов гражданско-правовых отношений с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Как результат, займы переквалифицировали в оплату товаров, компании доначислили налоги.
Когда заем прикрывает инвестицииБывают ситуации, когда компания получает от другой компании (или от учредителя) заемные средства на развитие или на пополнение оборотного капитала, но впоследствии заем не возвращается либо погашение самого займа и процентов по нему постоянно откладывается. При проверке обоснованности включения процентных расходов в налоговую базу налоговые инспекторы обращают внимание вот на что:
- аффилированность сторон сделки
- уплачиваются ли проценты по займу
- соблюдается ли график погашения займа
- какой срок займа и имеют ли место пролонгации
- имеет ли заемщик средства для погашения займа, имел ли он эти средства изначально, было ли запланировано в бюджете/финансовой модели погашение займа и уплата процентов по займу
- в случае наличия просрочек в погашении займа/процентов предпринимает ли займодавец действия/усилия по возврату суммы займа/процентов. Такими действиями могут быть официальные письма с требованием погасить заем/часть займа и проценты по нему, начисление предусмотренной договором займа неустойки, обращение в суд и т.д.
- выплачиваются ли должнику дополнительные транши. Особенно важно, если транши выплачиваются при наличии просроченных платежей по займу и/или процентам по займу.
Если присутствуют какие-либо из перечисленных факторов в сделке по предоставлению займов, налоговые инспекторы могут переквалифицировать сделку по займу в инвестиции, что повлечет исключение процентов из налоговой базы по налогу на прибыль и увеличит налог к уплате.
В качестве примера - удачного для заемщика примера - можно привести дело № А12-1470/22 от 12.07.2022, в котором инспекторы, как раз-таки, пытались переквалифицировать договор займа в инвестиционный договор. Но две судебные инстанции не вняли доводам инспекторов.
Во-первых, тот договор предусматривал фиксированную процентную ставку, и проценты должны были выплачиваться вне зависимости от результатов деятельности должника. Инвестор же, в отличие от займодавца, несет риск неполучения дохода, если деятельность проинвестированной компании окажется убыточной.
Во-вторых, заемщик направил полученные средства на хозяйственную деятельность, связанную с извлечением прибыли.
В-третьих, заем частично погашался.
В данном деле компании удалось убедить суд в обоснованности включения процентных расходов в базу по налогу на прибыль. Однако не факт, что при наличии факторов, указанных выше, в сделке по предоставлению займа, налогоплательщику удастся обосновать экономическую целесообразность в привлечении займа. Если заем будет переквалифицирован в инвестиции, то может быть доначислен налог на прибыль, начислены штрафы и пени.
